W przypadku, gdy pomimo podjęcia działań spedycyjnych przed formalnym sporządzeniem zlecenia spedycyjnego nie dochodzi do wykonania przewozu z przyczyn leżących po stronie gestora ładunku, spedytorowi zwykle nie przysługują jakiekolwiek roszczenia do gestora ładunku.
Powyższa okoliczność może wywołać wątpliwości w obszarze podatkowego rozliczenia kosztów poniesionych przez spedytora w celu zapewnienia ładunkowi przestrzeni ładunkowej na pokładzie statku. W przypadku żeglugi kontenerowej, koszt ten stanowi zwykle opłata za anulowanie bookingu („Cancellation Fee”).
CANCELLATION FEE – ASPEKT CYWILNOPRAWNY
Z treści ogólnych warunków przewozu obowiązujących w przedsiębiorstwach
armatorów kontenerowych co do zasady wynika, iż Cancellation Fee stanowi
odstępne. W świetle art. 396 k.c. odstępne jest oznaczoną sumą za zapłatą
której strona umowy może od tej umowy odstąpić. Innymi słowy, odstępne stanowi wynagrodzenie za skorzystanie przez stronę z
umownego prawa do odstąpienia od umowy.
Zważywszy, że odstępne jest konsekwencją odstąpienia od umowy zgodnie z jej
postanowieniami, nie należy go utożsamiać z karą umowną, stanowiącą ryczałtową
rekompensatę za niewykonanie lub nienależyte wykonywanie zobowiązania (vide:
art. 484 § 1 k.c.).
CZY CANCELLATION FEE STANOWI WYNAGRODZENIE ZA USŁUGĘ W ROZUMIENIU USTAWY O
VAT?
W mojej ocenie, Cancellation Fee stanowi wynagrodzenie za usługę w
rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („VatU”).
W świetle bowiem art. 8 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, świadczeniem usług jest każde
świadczenie na rzecz innego podmiotu, niestanowiące dostawy towarów, w tym zobowiązanie
do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub
sytuacji.
Skoro zatem w zamian za Cancellation Fee armator kontenerowy dokonuje na
rzecz spedytora świadczenia polegającego na: (i) akceptacji anulowania przez
spedytora rezerwacji przestrzeni ładunkowej na pokładzie statku oraz (ii) odstąpieniu
od żądania całości frachtu, to świadczenie to stanowi odpłatne świadczenie
usług w rozumieniu VatU.
CANCELLATION FEE A PRAWO SPEDYTORA DO ODLICZENIA VAT
W mojej ocenie, w omawianym przypadku spedytorowi nie przysługuje prawo do
odliczenia VAT naliczonego z tytułu Cancellation Fee, gdyż brak jest związku
tego wydatku ze sprzedażą opodatkowaną realizowaną przez spedytora.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 VatU, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia
podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i
usługi są nabywane w celu dokonywania czynności opodatkowanych. Innymi słowy,
aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, to pomiędzy
zakupem, a sprzedażą musi wystąpić związek, chociażby pośredni. Skoro natomiast
spedytor dokonał rezerwacji przed nawiązaniem jakiegokolwiek stosunku obligacyjnego
z gestorem ładunku i nie przysługują mu względem gestora ładunku jakiekolwiek
roszczenia, to po stronie spedytora w ogóle nie wystąpi sprzedaż opodatkowana
na rzecz gestora ładunku. Tym samym, pomiędzy wydatkiem na pokrycie
Cancellation Fee, a sprzedażą spedytora brak jest jakiegokolwiek związku, chociażby
pośredniego.
CANCELLATION FEE A KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW
Jak wskazałem powyżej, Cancellation Fee stanowi odstępne, czyli oznaczoną
sumę za zapłatą której strona umowy może od tej umowy odstąpić i nie należy go utożsamiać z karą umowną, stanowiącą ryczałtową
rekompensatę za niewykonanie lub nienależyte wykonywanie zobowiązania.
Powyższe oznacza, iż względem Cancellation Fee znajdują zastosowanie ogólne
zasady oceny, czy dany wydatek podlega zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych,
w myśl których kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu
osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
przychodów (vide: art. 15 ust. 1 CitU).
W mojej ocenie Cancellation Fee stanowi wydatek poniesiony w celu
zabezpieczenia źródeł przychodu. Możliwość odstąpienia od umowy za zapłatą
Cancellation Fee pozwala bowiem na ograniczenie ponoszenia przez spedytora
kosztów całości frachtu, pomimo niewykorzystania zarezerwowanej przestrzeni
ładunkowej.
Co istotne, pogląd powyższy
znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego,
który w wyroku z dnia 07 listopada 2017 r. (sygn. akt: II FSK 1125/16) wskazał,
iż „jeżeli zapłata odstępnego ogranicza konieczność ponoszenia innych
wydatków przez podatnika i ma wpływ na jego racjonalność alokacji wydatków w
ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to wydatek z tytułu odstępnego
można uznać za koszt uzyskania przychodu”.
Zważywszy natomiast, że spedytorowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT
naliczonego z tytułu Cancellation Fee, koszt uzyskania przychodów stanowić
będzie jej wartość brutto.
